Autor: Giancarlo Giribaldi Pajuelo
I EN LO PERTINENTE AL IGV
1) Compraventa con reserva de dominio.
El artículo 1° inciso a) del TUO de la Ley de IGV (LIGV en adelante) grava con este impuesto a la venta en el país de bienes muebles.
Por su parte, el artículo 3° inciso a) de la LIGV define como “venta” a todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen la transferencia y de las condiciones pactadas por las partes.
Asimismo, según el artículo 4° inciso a) de la LIGV la obligación tributaria se origina en la venta de bienes en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el Reglamento o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero.
Asimismo, acorde al artículo 13° inciso a) de la LIGV en la venta de bienes la base imponible está constituida por el valor de venta. Mientras que el artículo 14° de la LIGV define como valor de venta a la suma total que queda obligado a pagar el adquirente del bien, entendiéndose que esta suma está integrada por el valor total consignado en el comprobante de pago de los bienes, incluyendo los cargos que se efectúen por separado de aquél y aún cuando se originen en la prestación de servicios complementarios, en intereses devengados por el precio no pagado o en gastos de financiación de la operación.
Según el artículo 1583° del Código Civil la compraventa con reserva de propiedad es aquella en la que se pacta que el vendedor se reserva la propiedad del bien hasta que se haya pagado todo el precio o una parte determinada de él, aunque el bien haya sido entregado al comprador, quien asume el riesgo de su pérdida o deterioro desde el momento de la entrega.
Como se puede apreciar, en la compraventa con reserva de propiedad desde el momento de la entrega misma del bien al comprador éste asume todos los riesgos y beneficios que la cosa entregada puede generar. El vendedor únicamente conserva el título legal de la propiedad como una especie de garantía hasta que el comprador abone íntegramente el precio o una parte de él.
De esta forma, no se necesita ningún acto de voluntad posterior a la celebración del contrato para que la transferencia de la propiedad quede configurada, más que el solo pago oportuno de las cuotas. Por consiguiente, el contrato de compraventa con reserva de propiedad estará gravado bajo la hipótesis de afectación “venta”, contemplado en los artículos 1° inciso a), 3° inciso a), 4° inciso a), 13° inciso a) y 14° de la LIGV.
Al respecto, es pertinente tomar en consideración la Resolución del Tribunal Fiscal N° 3716-3-2008 que ha establecido que “En el caso de contratos de compraventa en los que el vendedor se reserva la propiedad del bien hasta la cancelación de la totalidad del precio pactado por parte de la compradora, el hecho imponible se verifica con la mencionada operación de venta y no en el momento en que jurídicamente se transfiere la propiedad”.
Así las cosas, conforme al artículo 4° inciso a) de la LIGV, si en un contrato de compraventa con reserva de propiedad la empresa “Gianlucca Style S.A.C.” entrega el 14 de febrero de 2011 al comprador un automóvil valorizado en US $ 30,000.00, pero se recibe únicamente un importe parcial de US $ 2,000.00 (por el cual el vendedor emite su boleta de venta), entonces en el vencimiento de las obligaciones tributarias de febrero de 2011 “Gianlucca Style S.A.C.” deberá tributar por concepto de IGV sobre una base imponible de US $ 30,000.00, puesto que al 14 de febrero de 2011 se entregó el vehículo valorizado en la mencionada cifra.
Distinto es el caso cuando la empresa “Erika Investments S.A.C.” celebra un contrato de compraventa con reserva de propiedad de una maquinaria en febrero de 2011 cuyo valor de venta es de US $ 50,000.00, pero en dicho mes únicamente se recibe una cuota mensual US $ 3,000.00, siendo que recién en marzo de 2011 se entrega la maquinaria a las manos del comprador.
En este escenario, en febrero de 2011 Erika Investments S.A.C. únicamente habrá recibido un adelanto de US $ 3,000.00, pero como en dicho mes no ha entregado la maquinaria valorizada en US $ 50,000.00, habrá nacido el hecho imponible del IGV solamente respecto de los US $ 3,000.00 del adelanto, acorde al artículo 4° inciso a) de la Ley de IGV. Además, se cuenta con el respaldo del artículo 3° inciso 3) primer párrafo del Reglamento de la LIGV, el cual indica que en la venta de bienes muebles los pagos recibidos anticipadamente a la entrega del bien o puesta a disposición del mismo, dan lugar al nacimiento de la obligación tributaria por el monto recibido.
Erika Investments S.A.C. tributará US $ 3,000.00 mensuales entre febrero de 2011 a febrero de 2012. Recién en marzo de 2012, Erika Investments S.A.C. tributará IGV por la suma restante de US $ 14,000.00 (en vista a que en marzo de 2012 se entrega la maquinaria valorizada en US $ 50,000.00, a cuyo importe se le restan los adelantos de febrero de 2011 a febrero de 2012 ascendentes a US $ 36,000.00).
Ahora bien, supongamos que en el mencionado contrato con reserva de dominio se estipule que durante los primeros 12 meses el comprador tendrá derecho al uso de un equipo usado 4 veces al mes además de un derecho a recibir un entrenamiento gratuito. Ante ello, surge la pregunta de si el valor de mercado del referido servicio se encontrará o no gravado con el IGV.
La Ley del IGV y su Reglamento únicamente gravan con el IGV la transferencia gratuita en propiedad de bienes muebles, asimilándolos al término “venta”. En cambio, los servicios gratuitos no son alcanzados por el IGV, lo cual ha sido reconocido por el Informe N° 153-2001-SUNAT.
De esta forma, puede válidamente sostenerse que la cesión temporal gratuita de equipos usados 2 o 3 veces al mes durante los primeros 12 meses (conjuntamente con su servicio de entrenamiento), constituye una bonificación de servicios respecto del contrato de compraventa con reserva de propiedad, siendo que los referidos servicios gratuitos no están gravados con el IGV.
1.1) Arrendamiento con opción de compra.
Acorde al principio de libertad de configuración de los contratos, es factible que una empresa (que no es entidad financiera) celebre contratos de arrendamiento con opción de compra.
El contrato de arrendamiento con opción de compra es un contrato complejo constituido por 2 relaciones contractuales distintas, de un lado por un contrato de arrendamiento (artículo 1666° del Código Civil), por el que se cede el uso temporal de un bien a cambio de una renta mensual y de otro un contrato preparatorio de compraventa, conocido como opción de compra (artículo 1419° del Código Civil), por el cual el propietario se compromete a mantener vigente su oferta de venta de un bien determinado a un precio y condiciones previamente pactadas, con la finalidad de que el potencial comprador pueda manifestar su voluntad consintiendo en la oferta y perfeccionando el contrato.
En el contrato de arrendamiento con opción de compra, mientras dure el plazo de arrendamiento se gravará el IGV únicamente sobre las cuotas recibidas mensualmente, las mismas que deben obedecer al concepto de “arrendamiento”. Una vez que el arrendatario opte por la compra del equipo, se perfeccionará el IGV por el valor residual del bien (que constituirá el valor de venta).
El problema es que en los arrendamientos con opción de compra no debe insertarse una cláusula que indique que la venta quedará automáticamente perfeccionada una vez pagada la última cuota, puesto que ello llevará a desconocer el mencionado contrato, y originará el nacimiento de la obligación del IGV por el total del valor del bien (Resolución del Tribunal Fiscal N° 3495-4-2003).
II) En cuanto al Impuesto a la Renta:
2.1) En los contratos de compraventa con reserva de propiedad.
El artículo 58° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR en lo sucesivo) establece que:
“Los ingresos provenientes de la enajenación de bienes a plazo, cuyas cuotas convenidas para el pago sean exigibles en un plazo mayor a un (1) año, computado a partir de la fecha de la enajenación, podrán imputarse a los ejercicios comerciales en los que se hagan exigibles las cuotas convenidas para el pago”.
El artículo 11° inciso d) del Reglamento de la LIR consigna que:
“En el caso de enajenación de bienes a plazos, cuyas cuotas convenidas para el pago sean exigibles en un plazo mayor a 1 año a partir de la fecha de la enajenación y que sea realizada por una persona que recibe rentas de tercera categoría, el costo computable de los bienes enajenados que corresponda a cada ejercicio, se determinará de acuerdo al siguiente procedimiento:
1. Se dividirá el ingreso exigible del citado ejercicio por concepto de enajenación, entre los ingresos totales provenientes de la misma.
2. El coeficiente obtenido en el numeral anterior será redondeado considerando cuatro decimales y se multiplicará por el costo computable del bien enajenado”.
Por su parte, el artículo 31° del Reglamento de la LIR indica que:
“En el caso de enajenación de bienes a plazo a que se refiere el primer párrafo del artículo 58° de la Ley, se tendrá en cuenta lo siguiente:
a. Dicho párrafo está referido a los casos de enajenación de bienes a plazo cuyos ingresos constituyen rentas de tercera categoría para su perceptor.
b. Los ingresos se determinarán por la diferencia que resulte de deducir del ingreso neto el costo computable a que se refiere el inciso d) del Artículo 11º y los gastos incurridos en la enajenación.
c. El ingreso neto computable en cada ejercicio gravable será aquel que se haga exigible de acuerdo a las cuotas convenidas para el pago, menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y conceptos similares que respondan a las costumbres de la plaza.
d. El costo computable deberá tener en cuenta las definiciones establecidas en el quinto párrafo del Artículo 20º de la Ley”.
El artículo 58° de la LIR establece la alternativa al contribuyente de no tributar conforme a lo devengado (que en la venta de bienes se producirá en la fecha de entrega del bien al comprador, acorde a la Norma Internacional de Contabilidad N° 18), sino conforme se vayan exigiendo las cuotas mensuales. Pero nada obsta a que el contribuyente decida no aplicar el artículo 58° de la LIR y tributar únicamente acorde al criterio del “devengado”.
Efectivamente, acorde al párrafo 14 de la NIC 18, se reconocen los ingresos provenientes de la venta de bienes cuando se cumplen cada una de las siguientes condiciones:
- La entidad ha transferido al comprador los riesgos y ventajas de tipo significativo, derivados de la propiedad de los bienes.
- La entidad no conserva para sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni retiene el control efectivo sobre los mismos.
- El importe de los ingresos de las actividades ordinarias pueda medirse con fiabilidad.
- Sea probable que la Entidad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción.
- Los costos incurridos o por incurrir, en relación con la transacción pueden ser medidos con fiabilidad.
Conforme al criterio de lo devengado (estipulado en los artículos 57° y 85° de la LIR y no desvirtuado por el artículo 58° del mismo cuerpo legal), Erika Investments S.A.C. no tributará pago a cuenta del Impuesto a la Renta durante los 12 primeros meses del contrato de compraventa con reserva de dominio en que reciba los adelantos de parte de sus compradores. Ello porque aún no se ha entregado los riesgos y beneficios sustanciales de la propiedad de los equipos vendidos a los compradores.
No obstante, si Erika Investments S.A.C. lo desea, al ser las cuotas convenidas para el pago en la venta de bienes superior a 1 año, puede tributar mensualmente pago a cuenta del Impuesto a la Renta durante el plazo de vida del contrato de compraventa con reserva de propiedad (y no en un solo momento, en el mes que se entregue el equipo al comprador), conforme se vayan exigiendo mensualmente las cuotas convenidas, conforme al artículo 58° de la LIR.
2.2) En el contrato de arrendamiento con opción de compra.
Como se ha mencionado, el contrato de arrendamiento con opción de compra es un contrato complejo constituido por 2 relaciones contractuales distintas, de un lado por un contrato de arrendamiento (artículo 1666° del Código Civil), por el que se cede el uso temporal de un bien a cambio de una renta mensual y de otro lado, un contrato preparatorio de compraventa, conocido como opción de compra (artículo 1419° del Código Civil), por el cual el propietario se compromete a mantener vigente su oferta de venta de un bien determinado a un precio y condiciones previamente pactadas, con la finalidad de que el potencial comprador pueda manifestar su voluntad consintiendo en la oferta y perfeccionando el contrato.
De esta forma, si se pactase un contrato de arrendamiento con opción de compra, durante los 12 primeros meses en que Erika Investments S.A.C. vaya percibiendo importes, dicha empresa necesariamente tendrá que tributar pago a cuenta del Impuesto a la Renta (sin que sea de aplicación el artículo 58° de la LIR, debido a que durante los primeros 12 meses no nos encontraremos ante una venta de bienes, sino ante una prestación de servicios de arrendamiento). Ello en vista a que por la estructura contractual creada, Erika Investments S.A.C. no estaría percibiendo adelantos, sino retribuciones mensuales por los servicios de arrendamiento de equipos brindados a sus clientes.
Efectivamente, el párrafo 20 de la NIC 18 indica que “Cuando el resultado de una transacción, que suponga la prestación de servicios, pueda ser medido con fiabilidad, los ingresos de las actividades ordinarias asociados con la operación deben reconocerse, considerando el grado de terminación de la prestación final del periodo sobre el que se informa”.
Cuando se ejerza la opción de compra y Erika Investments S.A.C. entregue el equipo al comprador, dicha empresa tributará pago a cuenta del Impuesto a la Renta por el ingreso devengado (importe residual) referente a la venta de bienes muebles, acorde al párrafo 14 de la NIC 18.
1) Compraventa con reserva de dominio.
El artículo 1° inciso a) del TUO de la Ley de IGV (LIGV en adelante) grava con este impuesto a la venta en el país de bienes muebles.
Por su parte, el artículo 3° inciso a) de la LIGV define como “venta” a todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen la transferencia y de las condiciones pactadas por las partes.
Asimismo, según el artículo 4° inciso a) de la LIGV la obligación tributaria se origina en la venta de bienes en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el Reglamento o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero.
Asimismo, acorde al artículo 13° inciso a) de la LIGV en la venta de bienes la base imponible está constituida por el valor de venta. Mientras que el artículo 14° de la LIGV define como valor de venta a la suma total que queda obligado a pagar el adquirente del bien, entendiéndose que esta suma está integrada por el valor total consignado en el comprobante de pago de los bienes, incluyendo los cargos que se efectúen por separado de aquél y aún cuando se originen en la prestación de servicios complementarios, en intereses devengados por el precio no pagado o en gastos de financiación de la operación.
Según el artículo 1583° del Código Civil la compraventa con reserva de propiedad es aquella en la que se pacta que el vendedor se reserva la propiedad del bien hasta que se haya pagado todo el precio o una parte determinada de él, aunque el bien haya sido entregado al comprador, quien asume el riesgo de su pérdida o deterioro desde el momento de la entrega.
Como se puede apreciar, en la compraventa con reserva de propiedad desde el momento de la entrega misma del bien al comprador éste asume todos los riesgos y beneficios que la cosa entregada puede generar. El vendedor únicamente conserva el título legal de la propiedad como una especie de garantía hasta que el comprador abone íntegramente el precio o una parte de él.
De esta forma, no se necesita ningún acto de voluntad posterior a la celebración del contrato para que la transferencia de la propiedad quede configurada, más que el solo pago oportuno de las cuotas. Por consiguiente, el contrato de compraventa con reserva de propiedad estará gravado bajo la hipótesis de afectación “venta”, contemplado en los artículos 1° inciso a), 3° inciso a), 4° inciso a), 13° inciso a) y 14° de la LIGV.
Al respecto, es pertinente tomar en consideración la Resolución del Tribunal Fiscal N° 3716-3-2008 que ha establecido que “En el caso de contratos de compraventa en los que el vendedor se reserva la propiedad del bien hasta la cancelación de la totalidad del precio pactado por parte de la compradora, el hecho imponible se verifica con la mencionada operación de venta y no en el momento en que jurídicamente se transfiere la propiedad”.
Así las cosas, conforme al artículo 4° inciso a) de la LIGV, si en un contrato de compraventa con reserva de propiedad la empresa “Gianlucca Style S.A.C.” entrega el 14 de febrero de 2011 al comprador un automóvil valorizado en US $ 30,000.00, pero se recibe únicamente un importe parcial de US $ 2,000.00 (por el cual el vendedor emite su boleta de venta), entonces en el vencimiento de las obligaciones tributarias de febrero de 2011 “Gianlucca Style S.A.C.” deberá tributar por concepto de IGV sobre una base imponible de US $ 30,000.00, puesto que al 14 de febrero de 2011 se entregó el vehículo valorizado en la mencionada cifra.
Distinto es el caso cuando la empresa “Erika Investments S.A.C.” celebra un contrato de compraventa con reserva de propiedad de una maquinaria en febrero de 2011 cuyo valor de venta es de US $ 50,000.00, pero en dicho mes únicamente se recibe una cuota mensual US $ 3,000.00, siendo que recién en marzo de 2011 se entrega la maquinaria a las manos del comprador.
En este escenario, en febrero de 2011 Erika Investments S.A.C. únicamente habrá recibido un adelanto de US $ 3,000.00, pero como en dicho mes no ha entregado la maquinaria valorizada en US $ 50,000.00, habrá nacido el hecho imponible del IGV solamente respecto de los US $ 3,000.00 del adelanto, acorde al artículo 4° inciso a) de la Ley de IGV. Además, se cuenta con el respaldo del artículo 3° inciso 3) primer párrafo del Reglamento de la LIGV, el cual indica que en la venta de bienes muebles los pagos recibidos anticipadamente a la entrega del bien o puesta a disposición del mismo, dan lugar al nacimiento de la obligación tributaria por el monto recibido.
Erika Investments S.A.C. tributará US $ 3,000.00 mensuales entre febrero de 2011 a febrero de 2012. Recién en marzo de 2012, Erika Investments S.A.C. tributará IGV por la suma restante de US $ 14,000.00 (en vista a que en marzo de 2012 se entrega la maquinaria valorizada en US $ 50,000.00, a cuyo importe se le restan los adelantos de febrero de 2011 a febrero de 2012 ascendentes a US $ 36,000.00).
Ahora bien, supongamos que en el mencionado contrato con reserva de dominio se estipule que durante los primeros 12 meses el comprador tendrá derecho al uso de un equipo usado 4 veces al mes además de un derecho a recibir un entrenamiento gratuito. Ante ello, surge la pregunta de si el valor de mercado del referido servicio se encontrará o no gravado con el IGV.
La Ley del IGV y su Reglamento únicamente gravan con el IGV la transferencia gratuita en propiedad de bienes muebles, asimilándolos al término “venta”. En cambio, los servicios gratuitos no son alcanzados por el IGV, lo cual ha sido reconocido por el Informe N° 153-2001-SUNAT.
De esta forma, puede válidamente sostenerse que la cesión temporal gratuita de equipos usados 2 o 3 veces al mes durante los primeros 12 meses (conjuntamente con su servicio de entrenamiento), constituye una bonificación de servicios respecto del contrato de compraventa con reserva de propiedad, siendo que los referidos servicios gratuitos no están gravados con el IGV.
1.1) Arrendamiento con opción de compra.
Acorde al principio de libertad de configuración de los contratos, es factible que una empresa (que no es entidad financiera) celebre contratos de arrendamiento con opción de compra.
El contrato de arrendamiento con opción de compra es un contrato complejo constituido por 2 relaciones contractuales distintas, de un lado por un contrato de arrendamiento (artículo 1666° del Código Civil), por el que se cede el uso temporal de un bien a cambio de una renta mensual y de otro un contrato preparatorio de compraventa, conocido como opción de compra (artículo 1419° del Código Civil), por el cual el propietario se compromete a mantener vigente su oferta de venta de un bien determinado a un precio y condiciones previamente pactadas, con la finalidad de que el potencial comprador pueda manifestar su voluntad consintiendo en la oferta y perfeccionando el contrato.
En el contrato de arrendamiento con opción de compra, mientras dure el plazo de arrendamiento se gravará el IGV únicamente sobre las cuotas recibidas mensualmente, las mismas que deben obedecer al concepto de “arrendamiento”. Una vez que el arrendatario opte por la compra del equipo, se perfeccionará el IGV por el valor residual del bien (que constituirá el valor de venta).
El problema es que en los arrendamientos con opción de compra no debe insertarse una cláusula que indique que la venta quedará automáticamente perfeccionada una vez pagada la última cuota, puesto que ello llevará a desconocer el mencionado contrato, y originará el nacimiento de la obligación del IGV por el total del valor del bien (Resolución del Tribunal Fiscal N° 3495-4-2003).
II) En cuanto al Impuesto a la Renta:
2.1) En los contratos de compraventa con reserva de propiedad.
El artículo 58° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR en lo sucesivo) establece que:
“Los ingresos provenientes de la enajenación de bienes a plazo, cuyas cuotas convenidas para el pago sean exigibles en un plazo mayor a un (1) año, computado a partir de la fecha de la enajenación, podrán imputarse a los ejercicios comerciales en los que se hagan exigibles las cuotas convenidas para el pago”.
El artículo 11° inciso d) del Reglamento de la LIR consigna que:
“En el caso de enajenación de bienes a plazos, cuyas cuotas convenidas para el pago sean exigibles en un plazo mayor a 1 año a partir de la fecha de la enajenación y que sea realizada por una persona que recibe rentas de tercera categoría, el costo computable de los bienes enajenados que corresponda a cada ejercicio, se determinará de acuerdo al siguiente procedimiento:
1. Se dividirá el ingreso exigible del citado ejercicio por concepto de enajenación, entre los ingresos totales provenientes de la misma.
2. El coeficiente obtenido en el numeral anterior será redondeado considerando cuatro decimales y se multiplicará por el costo computable del bien enajenado”.
Por su parte, el artículo 31° del Reglamento de la LIR indica que:
“En el caso de enajenación de bienes a plazo a que se refiere el primer párrafo del artículo 58° de la Ley, se tendrá en cuenta lo siguiente:
a. Dicho párrafo está referido a los casos de enajenación de bienes a plazo cuyos ingresos constituyen rentas de tercera categoría para su perceptor.
b. Los ingresos se determinarán por la diferencia que resulte de deducir del ingreso neto el costo computable a que se refiere el inciso d) del Artículo 11º y los gastos incurridos en la enajenación.
c. El ingreso neto computable en cada ejercicio gravable será aquel que se haga exigible de acuerdo a las cuotas convenidas para el pago, menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y conceptos similares que respondan a las costumbres de la plaza.
d. El costo computable deberá tener en cuenta las definiciones establecidas en el quinto párrafo del Artículo 20º de la Ley”.
El artículo 58° de la LIR establece la alternativa al contribuyente de no tributar conforme a lo devengado (que en la venta de bienes se producirá en la fecha de entrega del bien al comprador, acorde a la Norma Internacional de Contabilidad N° 18), sino conforme se vayan exigiendo las cuotas mensuales. Pero nada obsta a que el contribuyente decida no aplicar el artículo 58° de la LIR y tributar únicamente acorde al criterio del “devengado”.
Efectivamente, acorde al párrafo 14 de la NIC 18, se reconocen los ingresos provenientes de la venta de bienes cuando se cumplen cada una de las siguientes condiciones:
- La entidad ha transferido al comprador los riesgos y ventajas de tipo significativo, derivados de la propiedad de los bienes.
- La entidad no conserva para sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni retiene el control efectivo sobre los mismos.
- El importe de los ingresos de las actividades ordinarias pueda medirse con fiabilidad.
- Sea probable que la Entidad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción.
- Los costos incurridos o por incurrir, en relación con la transacción pueden ser medidos con fiabilidad.
Conforme al criterio de lo devengado (estipulado en los artículos 57° y 85° de la LIR y no desvirtuado por el artículo 58° del mismo cuerpo legal), Erika Investments S.A.C. no tributará pago a cuenta del Impuesto a la Renta durante los 12 primeros meses del contrato de compraventa con reserva de dominio en que reciba los adelantos de parte de sus compradores. Ello porque aún no se ha entregado los riesgos y beneficios sustanciales de la propiedad de los equipos vendidos a los compradores.
No obstante, si Erika Investments S.A.C. lo desea, al ser las cuotas convenidas para el pago en la venta de bienes superior a 1 año, puede tributar mensualmente pago a cuenta del Impuesto a la Renta durante el plazo de vida del contrato de compraventa con reserva de propiedad (y no en un solo momento, en el mes que se entregue el equipo al comprador), conforme se vayan exigiendo mensualmente las cuotas convenidas, conforme al artículo 58° de la LIR.
2.2) En el contrato de arrendamiento con opción de compra.
Como se ha mencionado, el contrato de arrendamiento con opción de compra es un contrato complejo constituido por 2 relaciones contractuales distintas, de un lado por un contrato de arrendamiento (artículo 1666° del Código Civil), por el que se cede el uso temporal de un bien a cambio de una renta mensual y de otro lado, un contrato preparatorio de compraventa, conocido como opción de compra (artículo 1419° del Código Civil), por el cual el propietario se compromete a mantener vigente su oferta de venta de un bien determinado a un precio y condiciones previamente pactadas, con la finalidad de que el potencial comprador pueda manifestar su voluntad consintiendo en la oferta y perfeccionando el contrato.
De esta forma, si se pactase un contrato de arrendamiento con opción de compra, durante los 12 primeros meses en que Erika Investments S.A.C. vaya percibiendo importes, dicha empresa necesariamente tendrá que tributar pago a cuenta del Impuesto a la Renta (sin que sea de aplicación el artículo 58° de la LIR, debido a que durante los primeros 12 meses no nos encontraremos ante una venta de bienes, sino ante una prestación de servicios de arrendamiento). Ello en vista a que por la estructura contractual creada, Erika Investments S.A.C. no estaría percibiendo adelantos, sino retribuciones mensuales por los servicios de arrendamiento de equipos brindados a sus clientes.
Efectivamente, el párrafo 20 de la NIC 18 indica que “Cuando el resultado de una transacción, que suponga la prestación de servicios, pueda ser medido con fiabilidad, los ingresos de las actividades ordinarias asociados con la operación deben reconocerse, considerando el grado de terminación de la prestación final del periodo sobre el que se informa”.
Cuando se ejerza la opción de compra y Erika Investments S.A.C. entregue el equipo al comprador, dicha empresa tributará pago a cuenta del Impuesto a la Renta por el ingreso devengado (importe residual) referente a la venta de bienes muebles, acorde al párrafo 14 de la NIC 18.
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