Importes que deben ser cancelados a trabajadores y ex trabajadores por mandato judicial

INFORME N.° 059-2011-SUNAT/2B0000

MATERIA:

Se  consulta  si  los  importes  que  deben  ser  cancelados  a  trabajadores  y  ex trabajadores por mandato judicial(1) se encuentran afectos al Impuesto a la Renta y a las aportaciones al  Sistema Nacional de Pensiones y al Essalud, y en qué oportunidad  se  produce  el  nacimiento  de  la  obligación  tributaria  o  surge  la obligación de practicar la retención respectiva.

BASE LEGAL:

-     Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el  Decreto  Supremo  N.° 179-2004-EF,  publicado  el  8. 12.2004,  y  normas modificatorias.

-     Texto  Único  Ordenado  (TUO)  del  Decreto  Legislativo  N.° 728,  Ley  de

Productividad y Competitividad Laboral, aprobado por el Decreto Supremo N.°

003-97-TR, publicado el 27.3.1997, y normas modificatorias.

-     Texto Único Concordado (TUC) del Decreto Ley N.° 19990, cuya publicación fue  dispuesta  mediante  el  Decreto  Supremo  N.° 014-7 4-TR,  publicado  el

8.8.1974, y normas modificatorias.

-     Ley  de  Modernización  de  la  Seguridad  Social  en  Salud,  Ley  N.° 26790, publicada el 17.5.1997 y normas modificatorias.

-     Reglamento de la Ley N.° 26790, Ley de Modernizac ión de la Seguridad Social en Salud, aprobado por el Decreto Supremo N.° 009-97-SA, publicado el 9.9.1997, y normas modificatorias.

ANÁLISIS:

1.  Impuesto a la Renta

1.1 El artículo 34° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta señala que son rentas de quinta categoría, entre otros conceptos, las obtenidas por:

a)  El  trabajo  personal  prestado  en  relación  de  dependencia,  incluidos cargos públicos, electivos o no, como sueldos, salarios, asignaciones, emolumentos,            primas,                               dietas,        gratificaciones,                        bonificaciones, aguinaldos,  comisiones,  compensaciones  en  dinero  o  en  especie, gastos de representación y, en  general,  toda retribución por servicios personales.

1             Tales como, por ejemplo, remuneraciones devengadas, indemnización por despido arbitrario, compensación por tiempo de servicios, bonificación vacacional, reintegro de remuneraciones, gratificaciones, vacaciones, horas extras.

b)  Rentas  vitalicias  y  pensiones  que  tengan  su  origen  en  el  trabajo personal, tales como jubilación, montepío e invalidez, y cualquier otro ingreso que tenga su origen en el trabajo personal.

c)  Las participaciones de los trabajadores, ya sea que provengan de las asignaciones   anuales  o  de  cualquier  otro  beneficio  otorgado  en sustitución de las mismas.

A su vez, el inciso a) del artículo 71° del citado  TUO dispone que son agentes  de   retención  las  personas  que  paguen  o  acrediten  rentas consideradas de quinta categoría.

Así pues, según las normas glosadas, se encuentran gravados con el Impuesto a la  Renta la totalidad de ingresos que tienen su origen en el trabajo  personal  prestado  en  relación  de  dependencia.  Asimismo,  son agentes  de  retención  quienes  deben   pagar  dichas  rentas,  siendo  el momento en que se debe practicar la retención la oportunidad del pago o acreditación.

1.2 Por otra parte, el artículo 18° del TUO de la L ey del Impuesto a la Renta dispone que  constituyen ingresos inafectos a este impuesto, entre otros, los siguientes:

a)  Las indemnizaciones previstas por las disposiciones laborales vigentes. b)  Las                indemnizaciones  que   se    reciban   por    causa   de    muerte   o

incapacidad producidas por accidentes o enfermedades, sea que se originen en el régimen de la seguridad social, en un contrato de seguro, en sentencia judicial, en transacciones o en cualquier otra forma, salvo lo previsto en el inciso b) del artículo 2° de la p ropia Ley.

c)  Las  compensaciones  por  tiempo  de  servicios,  previstas  por  las disposiciones laborales vigentes.

Como se aprecia, de acuerdo con el mencionado artículo 18° determinados conceptos se encuentran expresamente inafectos del Impuesto a la Renta; aún  cuando  éstos  pudieran  haberse  originado  en  el  trabajo  personal prestado en relación de dependencia.

1.3 Ahora bien, en cuanto al supuesto materia de la consulta y de acuerdo con las normas citadas, los importes que deben ser cancelados a trabajadores y ex trabajadores por mandato judicial que  provienen del trabajo personal prestado  en  relación  de  dependencia  se  encuentran  gravados  con  el Impuesto a la Renta, salvo que correspondan a los conceptos detallados en el artículo 18°del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

Cabe indicar que similar criterio se encuentra recogido en la Directiva N.°

013-99/SUNAT(2),  relativa  a  remuneraciones  abonadas  por  mandato judicial, en la cual se señala que “el hecho que la percepción se efectúe

como consecuencia de un mandato judicial, no desvirtúa su naturaleza de retribución por la labor desempeñada en relación de dependencia, motivo por el cual mantiene su condición de renta gravada de la quinta categoría”.

Asimismo, respecto al momento en que el sujeto obligado al pago de los referidos importes debe efectuar la retención del Impuesto a la Renta, ésta debe  practicarse  en  la  oportunidad  del  pago  o  acreditación  de  tales importes.  En  ese  sentido,  la  retención  del  Impuesto  a  la  Renta  debe considerarse  como  una  obligación  relativa  al  período fiscal en que  se produce el pago o la acreditación de las rentas de quinta categoría.

2.  Aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones (SNP)

2.1 El inciso a) del artículo 6° del TUC del Decret o Ley N.° 19990 señala que constituye fuente de financiamiento del Sistema Nacional de Pensiones de la  Seguridad  Social,   las   aportaciones  de  los  empleadores  y  de  los asegurados(3).

A su vez, el artículo 7° del citado TUC dispone que las aportaciones a que se refiere el  inciso a) del artículo anterior equivalen a un porcentaje del monto de la remuneración asegurable(4) que percibe el trabajador.

Por su parte, el artículo 11° establece que los emp leadores y las empresas de propiedad social, cooperativas o similares, están obligados a retener las aportaciones de los  trabajadores asegurados obligatorios en el momento del pago de sus remuneraciones y a entregarlas al Seguro Social del Perú, conjuntamente  con  las  que  dichos  empleadores  o  empresas  deberán abonar, por el término que fije el Reglamento, dentro del mes siguiente a aquél en que se prestó el trabajo(5). Añade que si las personas obligadas no  retuvieren  en  la  oportunidad  indicada  las  aportaciones  de   sus

2             Publicada en el diario oficial El Peruano el 23.12.1999. Disponible en el Portal SUNAT (http://www.sunat.gob.pe).

3             El artículo 3° del TUC del Decreto Ley N.° 199 90 señala que, entre otros, son  asegurados obligatorios del Sistema Nacional de Pensiones de la Seguridad Social, con la excepción a que se refiere el artículo 5° de la m isma norma, los siguientes:

a)    Los  trabajadores  que  prestan  servicios  bajo  el  régimen  de  la  actividad  privada  a  empleadores  particulares, cualesquiera que sean la duración del contrato de trabajo y/o el tiempo de trabajo por día, semana o mes;

b)    Los trabajadores al servicio del Estado bajo los regímenes de la Ley N.° 11377 o de la actividad p rivada; incluyendo al personal que a partir de la vigencia del presente Decreto Ley ingrese a prestar servicios en el Poder Judicial, en

el Servicio Diplomático y en el Magisterio;

c)    Los trabajadores de empresas de propiedad social, cooperativas y similares;

d)    Los trabajadores al servicio del hogar.

4             El artículo 8° del TUC del Decreto Ley N.° 199 90 señala que para los fines del Sistema  Nacional de Pensiones se considera remuneración asegurable el total de las cantidades percibidas por el asegurado por los servicios que presta a su empleador o empresa, cualquiera que sea la denominación que se les dé.

5             Actualmente no se aplica el aporte por cuenta del empleador, en virtud del artículo 2° de la Ley N.° 26504, publicada el

18.7.1995.

trabajadores, responderán por su pago, sin derecho a descontárselas a estos.

Como    fluye    de    las    normas    citadas,    tratándose    de    trabajadores dependientes,  el  aporte  al  SNP  es  de  cargo  del  trabajador;  siendo  el empleador el obligado a efectuar la retención de tales aportaciones.

2.2 En tal sentido, en relación con los importes que deben ser cancelados a trabajadores y ex trabajadores por mandato judicial, en la medida que tales importes  tengan  la  calidad  legal  de  remuneraciones  provenientes  de servicios personales prestados a un empleador se encontrarán afectos a las aportaciones al SNP.

Al respecto, el artículo 6° del TUO del Decreto Legislativo N.° 728 señala que constituye remuneración para todo efecto legal el íntegro de lo que el trabajador recibe por sus servicios, en dinero o en especie, cualquiera sea la  forma  o  denominación  que  tenga,  siempre  que  sean  de  su  libre disposición. Añade que las sumas de dinero que se entreguen al trabajador directamente  en  calidad  de  alimentación  principal,  como   desayuno, almuerzo                    o   refrigerio    que    lo    sustituya   o    cena,     tienen   naturaleza remunerativa.  No  constituye  remuneración  computable  para  efecto  de cálculo de los aportes y contribuciones a la seguridad social así como para ningún   derecho  o  beneficio  de  naturaleza  laboral  el  valor  de  las prestaciones   alimentarias  otorgadas  bajo  la  modalidad  de  suministro indirecto.

Asimismo,  conforme  al  artículo  7°  del  mismo  TUO,  no constituye remuneración  para  ningún  efecto  legal  los  conceptos  previstos  en  los artículos  19°  y   20°  del  Texto  Único  Ordenado  (TUO)                                                                                del  Decreto Legislativo N.° 650( 6)(7).

6             El TUO del Decreto Legislativo N.° 650 ha sido ap robado por el Decreto Supremo N.° 001-97-TR (public ado el 1.3.1997) y  normas  modificatorias.  De  acuerdo  con  el  artículo  19°  del  referido  TUO,  no  se  consideran  remuneracio nes computables las siguientes:

a)     Gratificaciones extraordinarias u otros pagos que perciba el trabajador ocasionalmente, a título de liberalidad del empleador o que hayan sido materia de convención colectiva, o aceptadas en los procedimientos de conciliación o mediación, o establecidas por resolución de la Autoridad Administrativa de Trabajo, o por laudo arbitral. Se incluye en este concepto a la bonificación por cierre de pliego;

b)     Cualquier forma de participación en las utilidades de la empresa;

c)     El costo o valor de las condiciones de trabajo;

d)    La canasta de Navidad o similares;

e)     El valor del transporte, siempre que esté supeditado a la asistencia al centro de trabajo  y que razonablemente cubra el respectivo traslado. Se incluye en este concepto el  monto fijo que el empleador otorgue por pacto individual o convención colectiva, siempre que cumpla con los requisitos antes mencionados;

f)      La asignación o bonificación por educación, siempre que sea por un monto razonable y se encuentre debidamente

sustentada;

g)    Las asignaciones o bonificaciones por cumpleaños, matrimonio, nacimiento de hijos, fallecimiento y aquéllas de semejante naturaleza. Igualmente, las asignaciones que se  abonen con motivo de determinadas festividades siempre que sean consecuencia de una negociación colectiva;

h)    Los bienes que la empresa otorgue a sus trabajadores, de su propia producción, en cantidad razonable para su consumo directo y de su familia;

i)      Todos aquellos montos que se otorgan al trabajador para el cabal desempeño de su labor o con ocasión de sus funciones,  tales  como  movilidad,  viáticos,  gastos  de  representación,  vestuario  y  en  general  todo  lo  que

razonablemente cumpla tal objeto y no constituya beneficio o ventaja patrimonial para el trabajador;

Así  pues,  los  importes  referidos  que,  conforme  a  las  normas  citadas, constituyan el  pago de remuneraciones a favor de los trabajadores o ex trabajadores se encuentran  afectos a las aportaciones al SNP y están sujetos a retención por parte del empleador.

2.3 Por otro lado, en cuanto al momento en que debe realizarse la retención de las  aportaciones  a  la  ONP  en  el  supuesto  materia  de  consulta,  es necesario tener en cuenta que, tal como se ha establecido en el Informe N.° 233-2006-SUNAT/2B0000( 8),  la  obligación  tributaria  de  este  tributo nace en el momento del devengo de las remuneraciones afectas(9).

En este orden de ideas, la retención de las aportaciones al SNP debe considerarse como una obligación relativa al período fiscal en que se haya producido el devengo de las remuneraciones correspondientes(10).

3.  Aportes a EsSalud

3.1 El inciso a) del artículo 6° de la Ley N.° 2679 0 dispone que los aportes por afiliación al Seguro Social de Salud son de carácter mensual, los que en el caso de afiliados regulares en actividad, incluyendo tanto los que laboran bajo relación de dependencia como los socios de cooperativas, equivale al

9% de la remuneración o ingreso.

La misma norma dispone, además, que la base imponible mínima mensual no podrá ser  inferior a la Remuneración Mínima Vital vigente; siendo de cargo  de  la  entidad  empleadora  que  debe  declararlos  y  pagarlos  a EsSalud,  al  mes  siguiente,  dentro   de  los  plazos  establecidos  en  la

j)      La alimentación proporcionada directamente por el empleador que tenga la calidad de condición de trabajo por ser indispensable  para  la  prestación de servicios,  las  prestaciones alimentarias  otorgadas  bajo  la modalidad de suministro indirecto de acuerdo a su ley correspondiente, o cuando se derive de mandato legal.

Asimismo, el artículo 20° del mencionado TUO, estab lece que tampoco se incluirá en la remuneración computable la alimentación  proporcionada directamente por el empleador que  tenga la  calidad de condición  de  trabajo  por ser indispensable para la prestación de los servicios, o cuando se derive de mandato legal.

7             El artículo 10° del Reglamento del Decreto Legisl ativo N.° 728, aprobado por el Decreto  Supremo N.°  001-96-TR (publicado el 26.1.1996) y normas modificatorias, señala que el concepto de remuneración a que se hace referencia en los párrafos precedentes del presente Informe, es aplicable para todo efecto legal, cuando sea considerado como base de referencia, con la única excepción del Impuesto a la Renta que se rige por sus propias normas.

8             Disponible en el Portal Sunat (http://www.sunat.gob.pe).

9             En ese sentido, debe considerarse, adicionalmente, lo dispuesto en la Décimo Novena Disposición Transitoria y Final del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, según la cual el criterio del devengo contenido en el segundo párrafo del artículo 71° del mismo TUO es aplicable al pago y r etenciones por concepto de las aportaciones a EsSalud y al SNP.

10    Según la doctrina, en el sistema de lo devengado se atiende únicamente al momento en que nace el derecho al cobro, aunque  no  se  haya  hecho  efectivo,  es  decir,  la  sola  existencia  de  un  título  o  derecho  a  percibir  la  renta, independientemente que sea exigible o no, lleva a considerarla como devengada.

Asimismo, el concepto de lo devengado debe reunir las siguientes características:

a)    Requiere que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del rédito o gasto.

b)    Requiere que el derecho de ingreso o compromiso no esté sujeto a condición que pueda hacerlo inexistente.

c)    No requiere actual exigibilidad o determinación o fijación en término preciso para el  pago, ya que puede ser obligación a plazo y de monto no determinado.

normatividad vigente, a aquel en que se devengaron las remuneraciones afectas.

Agrega que, para estos efectos, se considera remuneración la así definida por los Decretos Legislativos N.os  728 y 650 y sus normas modificatorias. Tratándose de los socios trabajadores de cooperativas de trabajadores, se considera  remuneración  el   íntegro  de  lo  que  el  socio  recibe  como contraprestación por sus servicios.

Por su parte, el artículo 33° del Reglamento de la Ley N.° 26790 establece que el aporte de los afiliados regulares en actividad, incluyendo tanto los que         laboran    bajo     relación         de           dependencia     como        los   socios               de cooperativas, equivale al 9% de la remuneración o ingreso mensual.

Añade que es de cargo obligatorio de la entidad empleadora que debe declararlos  y  pagarlos  en  su  totalidad  mensualmente  a  EsSalud,  sin efectuar retención alguna al trabajador, dentro de los plazos establecidos en  la  normatividad  vigente,  en  el  mes  siguiente  a  aquél  en  que  se devengaron las remuneraciones afectas.

3.2 Según las normas citadas, el aporte a EsSalud es una obligación de cargo de la entidad  empleadora y, por ende, no está sujeta a retención. Esta obligación  se  calcula  sobre  la  base  de  la  remuneración  mensual  del trabajador dependiente.

En tal sentido, en el supuesto materia de consulta, los importes que deben ser  cancelados  a  trabajadores  y  ex  trabajadores  por  mandato  judicial estarán afectos a los aportes a EsSalud en tanto se trate de montos que tengan  la  calidad  legal  de  remuneraciones  provenientes  de  servicios personales  prestados                      a                  un   empleador,            conforme      a                        las                 normas correspondientes(6)(7).

3.3 Por otra parte, para establecer el momento en que debe cumplirse con la obligación del aporte a EsSalud en el supuesto materia de consulta, cabe señalar que en el Informe  N.° 233-2006-SUNAT/2B0000  se ha indicado que la obligación tributaria nace en la  oportunidad del devengo de las remuneraciones afectas.

En tal sentido, el pago de las aportaciones al EsSalud debe considerarse como una obligación relativa al período fiscal en que se haya producido el devengo de las remuneraciones correspondientes(10).

Cabe señalar que dicha obligación debe ser cumplida por el empleador sin importar que  el trabajador o ex trabajador no haya ejercido el derecho a atención médica durante el tiempo que hubiera durado el proceso judicial, por  cuanto  las  normas  citadas  no  contemplan  una  excepción  de  esta índole.

CONCLUSIONES:

1.  Los importes que deben ser cancelados a trabajadores y ex trabajadores por mandato judicial que provienen del trabajo personal prestado en relación de dependencia se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta, salvo que correspondan a los conceptos detallados en el artículo 18° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

El sujeto obligado al pago de los referidos importes debe efectuar la retención del  Impuesto  a  la  Renta cuando  los  pague  o  acredite, por  lo  cual dicha retención debe considerarse  como una obligación relativa al período fiscal correspondiente al pago o la acreditación de las rentas de quinta categoría.

2.  Los importes que deben ser cancelados a trabajadores y ex trabajadores por mandato  judicial se encontrarán afectos a las aportaciones al SNP y están sujetos a retención por parte del empleador en la oportunidad de su devengo, en la medida que tales importes  tengan la calidad legal de remuneraciones provenientes de servicios personales prestados a un empleador(6)(7).

La  retención  de  las  aportaciones  al  SNP  debe  considerarse  como  una obligación relativa al período fiscal en que se haya producido el devengo de las remuneraciones afectas(10).

3.  Los importes que deben ser cancelados a trabajadores y ex trabajadores por mandato judicial estarán afectos a los aportes a EsSalud en tanto se trate de montos  que  tengan  la  calidad  legal  de  remuneraciones  provenientes  de servicios personales prestados a un empleador(6)(7).

El pago de las aportaciones al Essalud es de cargo del empleador y debe considerarse  como una obligación relativa al período fiscal en que se haya producido el devengo de las remuneraciones afectas(10).

Dicha obligación debe ser cumplida por el empleador sin importar que el trabajador o  ex  trabajador no haya ejercido el derecho a atención médica durante el tiempo que hubiera durado el proceso judicial.

Lima, 25 de mayo de 2011

ORIGINAL FIRMADO POR

DRA. MÓNICA PATRICIA PINGLO TRIPI Intendente Nacional Jurídico (e) Intendencia Nacional Jurídica

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A0236-D11

IMPUESTO A LA RENTA – ONP – ESSALUD: Afectación de importes ordenados ser  cancelados a trabajadores y ex trabajadores por sentencias judiciales en procesos laborales.